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财经法规与会计职业道德-第18部分
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中，会计人员均参与了会计信息造假行为，均有意或无意地违背了会计核算规则、监督规则或任用的会计人员不符合《会计法》的规定，因此有关责任者一方面受到了社会的首先谴责，另一方面也受到了法制的制裁。
第六节 会计职业道德建设的组织与实施
会计职业道德建设是一项复杂的系统工程，要抓好会计职业道德建设，关键在于加强和改善会计职业道德建设的组织和领导，并得到切实贯彻和实施。各级财政部门、会计职业团体、机关和企事业单位要充分认识加强会计职业道德建设对于促进社会经济秩序健康发展的重要意义，积极探索会计职业道德建设组织与实施的制度和机制，齐抓共管，保证会计职业道德建设的各项任务和要求落到实处。
一、 财政部门组织和推动
《会计法》规定，县级以上财政部门管理本行政区域内的会计工作。《注册会计师法》规定，财政部对注册会计师、会计师事务所和注册会计师协会进行监督指导。会计职业道德建设是会计管理工作的重要组成部分，应当列入财政部门管理会计工作的重要议事日程。各级财政部门应当以依法治国与以德治国的基本方略为指导，正确认识法治与德治的辩证关系，认识会计职业首先建设的重要意义，不能认为会计职业道德建设是“软任务”，可抓可放，可紧可松。
各级财政部门应充分认识到新形势下加强会计职业道德建设的艰巨性、长期性和紧迫性，把会计职业道德建设作为新时期会计管理工作的一项十分重要的内容，负起组织和推动本地区会计职业道德建设的责任，常抓不懈，做到有计划、有步骤、有目标地开展各阶段的工作。要深入实际，调查研究，了解新情况，分析新问题，及时发现、总结和推广会计职业道德建设的新经验，在内容、形式、方法、手段、机制等方面积极创新，与时俱进，探索新的有效途径和实践形式，把本地区会计职业道德建设不断提高到新的水平。
各级财政部门要从市场经济条件下会计管理工作的需要出发，转变观念、改进工作作风、提高服务意识，创造性地开展会计职业道德建设工作。会计管理工作者要以高度的责任感和事业心，适应新时期的要求，努力学习会计法律知识，不断提高自身的政策理论水平和服务质量，在工作中应求真务实，依法办事、廉洁奉公，勤政为民，率先垂范，以身作则，树立良好的会计职业道德风尚。
各级财政部门要充分结合本地区的实际情况，加大宣传力度，制定切实可行的宣传方案，采取灵活多样的宣传形式，如举办会计职业道德演讲、论坛、竞赛、有奖征文等活动，积极发挥思想文化阵地在职业道德建设中的作用，牢牢把握正确的舆论导向，唱响主旋律，营造会计职业道德建设的良好氛围。良好会计职业道德氛围的形成、巩固和发展，要靠教育，也要靠有效的会计法制制度的支持和保障。必须综合运用各种手段，把提倡与反对、引导与约束结合起来，通过严格科学的管理，培养和形成良好的会计职业道德行为。严格执行《会计法》和国家统一的会计制度，是会计职业道德建设健康发展的重要保证。要把会计职业道德建设与会计法制建设紧密结合起来，在认真宣传贯彻《会计法》和国家统一的会计制度的同时，加大执法力度，严厉打击违法会计行为，维护国家和社会公众利益，维护正常的经济秩序，为会计职业道德建设提供强有力的法律支持和政策保障。
各级财政部门在建立健全和贯彻实施会计法律、法规时，应当体现会计职业道德的具体要求。会计人员良好的职业首先的形成是一个长期、渐进的过程，离不开严明的规章制度。在建立会计法律制度时，要把思想引导与利益调节、精神鼓励与物质奖励统一起来，加强督促检查，严格考核奖惩，为会计职业道德建设提供有效的制度保障。
各级财政部门应当根据会计法律制度，积极探索将会计职业道德建设与会计从业人员管理相结合的机制，进一步完善会计从业人员资格准入、考核、奖惩、培训、退出等制度，同时通过会计从业资格发证、注册、变更登记等手段，建立会计从业人员诚信档案。各地在组织开展会计人员继续教育中，要将会计职业道德作为一项重要内容。通过组织一定学时的继续教育，使会计人员了解和掌握会计职业道德的主要内容。
二、 会计职业组织建立行业自律机制
会计职业组织起着联系会员与政府的桥梁作用，应充分发挥协会等会计职业组织的作用，改革和完善会计职业组织自律机制，有效发挥自律机制在会计职业道德建设中的促进作用。
可以借鉴国外通过会计职业组织实施职业道德约束的做法和经验，在注册会计师协会、会计学会、总会计师协会等职业组织中设立职业道德委员会，专司职业道德规范的制定、解释、修订和实施之职。职业道德委员会的人员构成，由若干专职人员负责日常工作，同时聘请来自会计师事务所、高等院校等部门的专家作为兼职人员来负责协会的日常工作。随着我国市场经济的发展，在会计职业组织中设立专门的职业道德委员会，配备一定的专职人员，同时聘请大量兼职专家的做法是必要的。
对于会计职业组织实施的职业道德惩戒，其程序可分为以下几个阶段：
第一， 调查、分析和确认事实。会计职业组织中的职业道德委员会根据报纸、杂志、电视等新闻媒介所发布的信息，政府部门的有关公告及单位会计人员、注册会计师或其他单位及个人的投诉、举报等，进行立案调查。查明事实真相以后，就需对事实进行分析，确认这些事实是否具有违反职业道德规范的性质等等。
第二， 确定适用规则条款地。在确认事实的基础止，还需进一步分析适用职业道德规范的何种条款最为适宜。
第三， 做出决定。这是实施职业道德惩戒的决定性阶段，决定包含具体处罚类型，处分的注册会计师名单或会计人员名单、所属会计师事务所或所属单位、地址、事由等。
职业道德委员会做出的决定具有以下特点：（1）决定具有强制性，必须遵守执行。（2）它必须形成正式的书面文件。（3）它具有稳定性，非经会计职业组织认可的正规程序不得随便加以改变。（4）职业道德委员会所作出的决定具有特定的格式。每一份决定都应包括案由，争议的事实和，认定的事实、理由及适用的规则条款，决定的处罚类型，有关人员署名、职业道德委员会印章等。
第四， 执行决定。这是运用职业道德规范处理具体职业道德案件的终结环节。执行决定必须注意以下几个方面：（1）及时将职业道德委员会的决定通知有关会计师事务所、注册会计师或单位会计人员本人及相关单位。（2）由相关部门负责执行决定。（3）检查执行效果，应由职业道德委员会对执行决定情况进行后续检查，以保证执行效果。
三、 单位内部的激励与约束机制
单位负责人要切实抓好会计职业道德建设。会计人员职业道德表现好与差，其所在单位是最直接的受益者或受害者。《会计法》规定，单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、合法性负责。因此，单位负责人必须重视和加强本单位会计人员的职业道德建设，在任用会计人员时，应当审查会计人员的职业记录和诚信档案，选择业务素质高、职业道德好、无不良记录的人员从事会计工作；在日常江作中，应注意开展对会计人员的道德和纪律教育，并加强检查，督促会计人员坚持原则，诚实守信；在制度建设上，要重视内部控制制度建设，完善内部约束机制，有效防范舞弊和经营风险。同时，单位负责人要做遵纪守法的表率，支持会计人员依法开展工作。
四、 社会各界各尽其责，齐抓共管
加强会计职业道德建设，既是提高广大会计人员素质的一项基础性工作，又是一项复杂的社会系统工程，不仅是某一个单位、某一个部门的任务，而且是各地区、各部门、各单位的共同责任。正如《公民道德建设实施纲要》指出：“推进公民道德建设，需要社会各方面的共同努力。各级宣传、教育、文化、科技、组织人事、纪检监察等党政部门，工会、共青团、妇联等群众团体以及社会各界，都应当在党委的统一领导下，各尽其责，相互配合，把道德建设与业务工作紧密结合起来，纳入目标管理责任制，制订规划，完善措施，扎实推进。要充分发挥各民主党派和工商联在公民道德建设中的作用。”因此，加强会计职业首先建设，不仅各级党组织要管，各级机关、群众等也要管。只有重视和加强各级组织、广大群众和新闻媒体的监督作用，齐抓共管，形成合力，才能有效地搞好会计职业道德建设，更好地提高广大会计人员的思想道德素质。
各有关部门和单位要关心、支持会计职业道德建设，根据会计职业道德规范要求，结合本系统、本行业（单位）的特点，有针对性地制定具体的职业道德规范，开展宣传教育，抓好督促落实。
五、 社会舆论监督
舆论监督是社会监督。正确运用会计职业道德的一般规范，形成某种舆论氛围，能较好地发挥舆论监督的力量。由于舆论监督具有相当大的震慑作用，曝光面广，因而具有广泛的影响力和约束力，它能够影响于一般监督达不到的空白地带和“死角”。故除了独立的监督机构外，最行之有效、成本最低廉的就是舆论监督，它具有强大的监督功能。
良好会计职业道德风尚的树立，离不开社会舆论的支持和监督。“银广厦”等会计造假案的发现，媒体的追踪报道功不可没。强化舆论监督，有利于在全社会形成诚实守信的氛围。要以新闻媒体为阵地，广泛开展会计职业首先的宣传教育，使社会各界了解会计职业道德规范的内容，促进良好的会计职业道德意识，引导会计人员加强职业修养。通过会计职业道德建设中正反典型的宣传，弘扬正气，打击歪风。
全面加强会计职业道德建设，提高会计人员道德素质，是一项重大而紧迫的任务。各部门、行业、会计职业和社会各界应积极行动起来，共同把会计职业道德建设搞好好。在依法治国与以德治国相结合的思想指导下，有政府部门的组织推动、会计职业组织的自律约束、单位支持督促、社会各界的齐抓共管以及社会舆论监督所造成的良好社会氛围，会计职业道德建设一定会开创新的局面，会计职业一定会以崭新的姿态、高尚的精神风貌、优良的社会公信力，为全面建设小康社会，建设中国特色社会主义事业作出新的贡献。
第七节 会计职业道德案例分析
＇案例一＇诚信是发展的硬道理
据《文汇报》2002年3月15日报道，地处黄河口的A县和B县同属山东省东营市，相隔不过数十公里。10年前，两地的经济状况还难分伯仲，可如今，A县在经济上已远远走在了前面。前年，A县实现工业总产值近90亿元，而B县只有30亿元。两县工业基础相差无已，发展模式也基本相同。为何会产生如此巨大的差距？
前些年，适逢我国经济结构调整之际，银行紧缩银根，许多乡镇和地方企业步履维艰。此时，不少地方和企业纷纷刮起来借改制为名逃避金融债务之风。A县县委、县政府则要求企业不能借改制之机逃避金融债务。对那些濒临关停倒闭的企业，从全县信用环境的大局出发，由县政府出面，让一些效益较好的大企业先把其债务全部承担落实下来，由政府部门想办法逐步消化。连续5年，A县金融机构家家盈利。良好的信用环境，使银行敢于向企业贷款，这为A 县的经济发展提供了强大的后盾。
同样的处境，一些B县人却采取了截然不同的措施。从1995年起，B县的一些企业在改制过程中采取子母分离，嫁接改造等形式，“悬空”银行债务，进而又以破产为名，另组建新企业，逃避银行债务。在B县，有近半数的县属企业存在逃债行为。这种关头，使银行损失惨重。只顾短期利益的行为，破坏了B县长期的信用环境，信用根基的动摇与损坏，使B县的经济发展受到了影响。B县那些通过逃避债务得以一时喘息的企业，却也因为失去银行长久的支持，很快陷入困境。
评析：市场经济是信用经济，信用是市场经济的基石。市场经济愈发达愈要求诚实守信，这是市场经济的内在要求，是人们进行经济活动和从事职业活动应该遵循的基本行为准则。B县的经济发与A县的经济发展差距巨大，是因为B县的一些企业采取欺诈行为逃避银行债务，破坏了市场经济的游戏规则，也破坏了B县长期的信用环境，真可谓咎由自取。而A县全面承担下所有债务，并积极设法归还，他们终于以信用赢得信任，也赢得了市场。
＇案例二＇赤字的“现金日记账”余额
审计人员对某乡镇某事业单位1999年度财务收支进行审计时，发现该单位现金日记账期初余额为了17228。86元，期末余额为29415。23元，又进一步审计其收支明细及往来账目，1999年度收入61171。74元，支出55772。15元，结余 5399。59元，1999年度暂存及应付款减少15620。9元，银行存款增加560686元。通过分析得出：1999年度货币资金实际减少10221。31元，而账面反映减少6579。51元，差额3641。8元。审计人员询问该单位会计人员现金日记账是负数及货币资金实际与账面差额的原因时，其会计解释说：是单位为了达标，向单位职工借款16万元未记账。审计人员要求其提供借据存根，会计人员又说是单位负责人直接给职工写的白条收据，审计人员又让其把自己的收据拿出来，会计又解释自己的收据未在单位而是放在了家中。审计组根据当时会计人员的态度决定兵分两路，由两人去突击盘点库存现金，另外一人继续核对账目，特别注重对记账凭单及原始单据进行审查。
通过盘点现金，其库存现金为1682元，根据2000年1月1日至审计日的收支情况推算1999年年末库存现金应为3万余元，与实际账面不符。同时在盘点库存现金时发现，出纳抽屉里有一本往来明细账及本月未记账的记账凭单一张。抽审明细账2000年几笔业务，审计人员明白了明细账上的记账凭单号是出纳在会计记账凭单后所附的原始单据上自己编的号码。通过抽审发明细账上记载的部分编号在记账凭单找不到对应的原始意气，审计人员询问出纳人员时，出纳人员无言以对。审计人员随后对2000年的记账凭单所附的原始单据进行了详细的审核，发现除本月未记账的记账凭单所附的已编号的原始号码齐全外，2000年其他月份的原始意气的编号都不全。这时负责审计1999年记账凭单的审计人员也已经发现1999年各月的原始单据编号均有空缺。审计人员认为，这绝不是出纳人员疏忽编错，一定是另有其他账目。审计人员决定直接找单位负责人讲明政策，要求其配合审计，及时提供出其他有关会计资料。
审计人员找到单位负责人后讲明政策，希望其能积极配合审计工作。该单位负责人十分健谈，首先表现出对审计人员十分关心，嘱咐审计人员不要过于劳累，慢慢干；其次，向审计人员解释，单位财务人员未经过正规学习培训，业务不熟，错误不可避免，请多谅解，多指导；然后对审计人员声明，单位再无其他账目。审计人员看出其不愿提供其他有关真实资料，就讲明：一是审计人员已经掌握了问题的确凿证据，这类问题绝不是财务人员业务不熟造成的；二是审计人员针对单位不配合的情况向镇长汇报；三是按照审计法，审计法实施条例及有关法律法规，若拒不提供会计资料将从重处罚。单位负责人无奈拿出另外设置的账目，通过对账外账审计，查出该单位自1996年以来违规收取各类押金结余56900元，违规收取其他各项收入30437元，已经支出各种福利28489元。就此问题，审计局作出全额没收并处罚的决定，并建议镇政府对该单位负责人给予行政处分。
评析：（1）19999年现金日记账期初余额为17228。86元，期末余额为29415。23元，而通过现金盘点及按调节法确认的1999年年末库存现金应为3万余元，这说明1999年年末库存现金账实不符。现金日记账的余额为负数违背了一般的会计核算常识，现金账实不符也违背了一般的会计核算常识。因为，如果每收到一笔现金，每支付一笔现金都及时在现金日记账上进行登记，现金账存数与实存数必定相符；另外，当没有库存现金时不可能再支付现金，因此，现金日记账的余额最多减少至零，而不可能出现负数。因此，会计人员对现金日记账余额是负数及货币资金账实不符的原因所做的解释是不能令人信服的。（2）通过对在出纳抽屉里发现的一本往来明细账的审计，发现了账证不符及证证不符的问题，即往来明细账与记账凭证不符、记账凭证与原始凭证不符。因为明细账上的记账凭单号码是出纳在会计记账凭单后所附的原始单据上自己编的号码，明细账上记载的部分编号在记账凭单中找不到对应的原始单据。19999年及2000年的记账凭单所附的原始单据的编号都不全。所缺的原始单据都到哪里去了呢？当会计人员拿出了账外账时，真相终于大白。原来，所缺的原始交易所被用来登记账外账了，而没有在正式设立的现金日记账进行登记，从而造成了账目混乱、账实不符的现象。（3）该单位私设会计账簿及“小金库”的行为违反了《会计法》关于会计核算的规定，单位负责人非法干预会计工作及会计人员不遵守会计职业首先和会计核算技术行为规则是造成本案的主要原因。审计局作出全额没收并处罚的决定是正确的。单位负责人应被给予行政处分（警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、留用察看、开除等）。另外，按照《会计法》的规定，县级以上人民政府财政部门应责令该单位限期改正，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可以处2000元以上2万元以下的罚款；对于参与的会计人员，还应由县级以上人民政府财政部门吊销其会计从业资格证书。
＇案例三＇某基金委员会会计卞某贪污挪用公款2亿元
2004年11月9日，北京市第一中级人民法院对某基金委员会财务局经费管理处原会计卞某贪污、挪用巨额公款案作出一审判决，以贪污罪、挪用公款罪，判处被告人卞某死刑，缓期二年执行，剥夺政治权利终身，并处没收个人全部财产。被告人吴某被法院以挪用公款罪、玩忽职守罪一审判处有期徒刑8年。
经法院审理查明，1999年8月至2002年12月间，卞某在负责办理向申请基金经费的院校、科研单位拨款的工作中，多次将部分因故被退回款以重新拨出为名，分别采取仿造银行进账单、信汇凭证、电汇凭证等作为在单位平账的手段，将公款共计人民币1262。37万元侵吞。2002年3月至2003年1月间，卞某多次采取仿造银行对账单、进账单，编造支票配售记录的手段，先后8次将公款共计人民币1993。3万元挪出，转入北京某建筑装饰工程有限责任公司及其女友柴某家人开办的某公司账内，用于上述两家公司的营利活动。为此，卞某收取汇入公司支付的利息款人民币8万元。此外，1995年8月，卞某伙同当时担任该基金委综合计划局财务处会计吴某，私自将公款人民币1000万元存入中国农村发展信托投资公司，并以委托贷款方式借给广州保税区某国际贸易有限公司进行营利活动。为此，卞某、吴某收取该公司支付的利息人民币294。5万元，其中吴某分得赃款人民币1万元。1998年4月间，该公司将些款返还给基金委。案发后吴某将1万元退出。
＇案例四＇监守自盗
在企业里由于出纳人员直接与货币资金打交道，这个岗位是非常重要的，从而对出纳人员职业道德要求也非常高。如果用人不当，又遇管理失控，将可能给公司带来不可挽回的经济损失。在实际工作中，有这样一个案例，可能会给我们有所帮助和借鉴。
某公司因业务发展需要，从人才市场招聘了一名具有大专学历的刘某任出纳。开始，他工作积极，勤奋好学，公司领导和同事对他的工作都很满意。但受到朋友的鼓动，刘某也开始涉足股市。然而由于缺乏经验，加之股市不景气，进入后很快被套牢，想急于翻本可又苦于没资金，他开始对自己每天经手的现金动了邪念，凭着财务主管对他的信任，偷拿了财务主管的财务专用章在自己保管的空白现金支票上任意盖章取款。月底，银行对账单也是刘某到银行提取且自行核对，因此在很长一段时间未被发现。至案发时，公司蒙受了巨大的经济损失。
评析：刘某犯罪，企业蒙受损失，教训是非常深刻的，这个案例给我们的启示是：一是企业要注重职业道德教育。由于会计人�
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