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财经法规与会计职业道德-第4部分
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喽绞俏夜眉喽教逑档闹匾槌刹糠郑彩腔峒谱柿现柿靠刂频闹匾方凇；峒萍喽降哪谌莅ǎ海�1）监督经济业务的真实性；（2）监督财务收支的合法性；（3）监督公共财产的完整性。会计监督是一个过程，它分为事前监督、事中监督和事后监督。
目前我国已形成了三位一体的会计监督体系。“三位”是会计监督体系的三个层次，即单位内部监督、以注册会计师为主体的社会监督和以政府财政部门为主体的政府监督。“一体”是会计监督各层次之间相互联系、相互协调，形成一个有机整体。由于三种不同的监督主体客观上具有不同的利益关系，为消除利益关系可能对监督效果造成的不良影响，各种会计监督之间必须建立和相互制约的关系，形成一个有机的会计监督体系。《会计法》所确立的会计监督体系，是三种监督相互补充、相互制约和不可替代的关系，是一种有效的会计监督体系。
一、 单位内部会计监督
《会计法》第二十七条规定：“各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。”
单位内部监督制度是单位内部控制制度的重要组成部分，建立、健全本单位内部会计监督制度必须与单位内部控制相结合。
1． 内部控制的概念
内部控制是指在一个单位内部，为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整、防止、发现、纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与生育。内部控制是现代企业管理的重要手段。完善企业内部控制制度，保证会计信息质量，对于完善公司治理结构和信息披露制度、保护投资者的合法权益、保证资本市场的有效运行等方面，均有着非常重要的意义。
2． 内部控制的基本结构
内部控制主要包括以下三个方面：
（1） 控制坏境。指对建立或实施某项政策发生影响的各种因素。具体包括管理者的思想和经营作风，单位组织结构，管理者的职能及时对这些职能的制约，确定职权和责任的方法，管理临近和检查工作时所用的控制方法，人事工作方针及实施措施，影响本单位业务的各种外部关系等。
（2） 会计系统。指单位为了汇总、分析、分类、记录、报告单位的业务活动，并保持对相关资产与负债的受托责任而建立的方法和程序。有效的会计系统应当能做到：确认并记录所有真实的经济业务；及时并充分详细地描述经济业务的价值，以便在财务会计报告中记录其适当的货币价值；确定经济业务发持的期间，以便将经济业务记录在适当的会计期间；在财务会计报告中适当地表达经济业务和披露相关事项。
（3） 控制程序。指管理者所制定的方针和程序，用以保证达到一定的目的。它包括：经济业务和经济活动批准权；明确有关人员的职责分工，并有效防止舞弊；凭证和账单的设置和使用，应保证业务和活动得到正确的记载；财产及其记录的接触使用要有保护措施；对已登记的业务及其计价要进行复核等。
3． 内部控制的基本方式
（1） 组织规划控制。即对单位组织机构设置、职务分工的合理性和有效性进行的控制。主要包括两方面：
｛1｝不相容职务的分离。所谓不相容职务，是指那些如果同一个人担任即可能发生错误和舞弊行为，又可能掩盖其错误和舞弊行为的职务。如会计工作中的会计与出纳即属不相容职务，需要分离。应当加以分离的职务通常有：授权进行某项经济业务的职务与执行某项业务的职务要分离，执行某项经济业务的职务与审核该项业务的职务要分离，执行某项经济业务的职务与记录该项业务的职务要分离，保管某项财产的职务与记录该项业务的职务要分离等。不相容职务分离的核心是“内部牵制”，因此，单位在设计、建立内部控制制度时，首先应确定哪些岗位和职务是不相容的；其次要明确规定各个机构和岗位的职责权限，使不相容岗位和职务之间能够相互监督、相互制约、形成有效的内部控制机制。
｛2｝组织机构的相互控制。一个单位根据经济活动的需要而分设不同的部门和机构，其组织机构的职责权限必须得到授权，并保证在授权范围内的职权不受外界干扰；每类经济业务在运行中必须经过不同的部门并保证在有关部门间进行相互检查；在对每项经济业务的检查中，检查者不应从属于被检查者，以保证被检查出的问题得以迅速解决。
（2）授权批准控制。即对单位内部部门或职员处理经济业务的权限控制。授权批准控制的基本要求是：首先明确一般授权与特定授权的界限和责任；其次明确每类经济业务的授权批准程序；再次建立必要的检查制度，以保证经授权后所处理的经济业务的工作质量。
（3）预算控制。即对单位各项经济业务编制详细的预算或计划，并通过授权，由有关部门对预算或计划的执行情况进行控制。其基本要求是：第一，所编制的预算必须体现单位的经营管理目标，并明确责权。第二，预算在执行中，应当允许经过授权批准对预算进行调整，以使预算更加切合实际。第三，应当及时或定期反馈预算执行情况。
（4）实物控制。即对单位实物安全所采取的控制措施。主要措施有：第一，限制接触，以严格控制对实物资产及与实物资产有关的文件的接触。第二，定期进行财产清查，保证财产实有量与有关记录一致。
建立、健全内部控制是强化单位内部会计监督的关键。
（一） 单位内部会计监督的概念
单位内部会计监督，是指一个单位为了保护其资产的安全完整，保证其经营活动符合国家法律、法规和内部规章的要求，提高经营管理水平和效率，防止舞弊，控制风险等目的，而在单位内部采取的一系列相互联系、相互制约的制度和方法。建立、健全单位内部会计监督制度，是贯彻执行会计法律制度，保证会计工作有序进行，完善会计监督体系的重要措施。
（二） 单位内部会计监督的主体和对象
根据《会计基础工作规范》和《内部会计控制规范（试行）》的规定，各单位的会计机构、会计人员对本单位的经济活动进行会计监督。内部会计监督的主体是各单位的会计机、会计人员；内部会计监督的对象是本单位的经济活动。尽管内部会计监督的主体是各单位的会计机构、会计人员，但内部会计监督不仅仅是会计机构、会计人员的事情，单位负责人应当积极支持，保障会计机构、会计人员行使好会计监督职权。根据《会计法》的规定，单位负责人负责单位内部会计监督制度的组织实施，对本单位内部会计监督制度的建立及有效实施承担最终责任。
（三） 单位内部会计监督制度的基本要求
为了确保企业经营活动的有效进行，保护企业财产物资的安全完整，保证会计资料真实、可靠，各单位应当根据实际情况建立、健全本单位内部会计监督制度和内部控制制度。根据《会计法》第二十七条规定，各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度。单位内部会计监督制度应当符合下列要求：
1． 记账人员与经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责权限应当明确，并相互分离、相互制约。
办理经济业务事项，并对经济业务事项进行确认、计量、记录和报告，涉及许多人员，为了有效实施监督、控制经济业务事项，必须明确经济业务事项和会计事项相关人员的职责权限，具体要求：（1）明确职责权限；（2）实行职务分离；（3）实行相互制约。
2． 重大对外投资、资产处置、资金高度和其他重要经济业务事项的决策和执行的相互监督、相互制约程序应当明确
该项规定了重要事项的监督与制约制度。这类重要的经济业务事项往往涉及的金额较大，对单位的经营活动和未来发展具有较大的影响，因而应该重点加强监督和制约。
3． 财产清查的范围、期限和组织程序应当明确
财产清查是掌握有关财产实有金额的主要手段，也是进行账实核对的基础。财产清查制度必须对财产清查的范围、期限和组织程序作出明确规定。
4． 对会计资料定期进行内部审计的办法和生育应当明确
单位内部审计是根据国家法律、法规的规定，采用一定的程序和方法，对本单位及其下属单位经济活动的合法性、合理性、效益性以及经济活动资料的真实性进行审核、鉴定、评价，并提出改进工作建议的一种经济监督活动。单位内部审计是对会计工作实行控制和再监督。
（四） 单位负责人、会计机构和会计人员在单位内部会计监督中的职权
《会计法》第二十八至三十条明确规定了单位负责人、会计机构和会计人员的监督权力和义务，其内容包括：
1． 单位负责人应当保证会计机构、会计人员依法履行职责
在单位内部，会计机构和会计人员处于单位负责人的领导之下，要真正按照会计法律制度办事，实行会计监督，离不开单位负责人的保障作用。单位负责人组织建立、健全本单位的内部控制制度，贪污赋予会计机构和会计人员充分的职权；对会计机构和会计人员从事违法活动，单位负责人必须“干涉”，督促会计机构和会计人员依法办事。
2。单位负责人不得授意、指使、强令会计机构、会计人员违法办理会计事项
不得授意，包括明示、暗示或默示；不得指使、包括公然指使、明白唆使会计人员违法行事；不得强令，包括用各种方式、手段强迫命令会计人员违法办不该办的事。
3。会计机构、会计人员对违反《会计法》和国家统一的会计制度规定的会计事项，有权拒绝办理或者按照职权予以纠正
单位内部会计监督，在许多情况下是由会计机构和会计人员在处理会计业务过程中进行的。由于会计机构、会计人员熟悉会计业务及相关法规、制度，对会计事项是否合法的界限也比较清楚，由会计机构、会计人员在处理会计业务过程中严格把关、实行监督，可以有效防范违法会计行为的发生，这也是单位负责人的会计责任得以具体落实的重要措施。
4。会计机构、会计人员发现会计账簿记录与实物、款项及有关资料不相符的，按照国家统一的会计制度的规定有权自行处理的，应当及时处理；无权处理的，应当立即向单位负责人报告，请求查明原因，作出处理
在会计实务中，账实不符的现象时有发生，但是，造成账实不符的原因是多方面的。有的是由于工作差错，有的是由于生产技术上或者经济管理上存在的问题，有的是由于自然界的影响或者财物本身的物理化学特征，有的是由于违法行为导致的。对于这些问题，会计机构、会计人员应在规定的权限内自行处理，无权处理的，应及时向单位负责人报告，请求查明原因，作出处理。
二、 会计工作的政府监督
（一） 会计工作的政府监督的概念
会计工作的政府监督主要是指财政部门代表国家对单位和单位中相关人员的会计行为实施的监督检查，以及对发现的违法会计行为实施的行政处罚，是一种外部监督。会计工作的政府监督是我国经济监督体系的一个重要方面，它与单位内部由会计机构，会计人员实行会计监督是相辅相成的。
（二） 会计工作的政府监督的主体
政府监督分为财政监督、审计监督、税务监督、人民银行监督、证券监督、保险监督等。根据《会计法》规定，县级以上人民政府财政部门为各单位会计工作的监督检查部门，对各单位会计工作行使监督权，对违法会计行为实施行政处罚。因此，财政部门是《会计法》的执行主体，是会计工作的政府监督实施主体。这里所说的财政部门，是指国务院财政部门、国务院财政部门的派出机构和县级以上人民政府财政部门。
（三） 财政部门实施会计监督的对象和范围
财政部门实施会计监督的对象是会计行为，并对发现的有违法会计行为的单位和个人实施行政处罚。违法会计行为是指公民、法人和其他组织违反《会计法》和其他有关法律、行政法规、国家统一的会计制度的行为。
根据《会计法》第三十二条规定，财政部门可以依法对各单位的下列情况实施监督：
1． 监督是否依法设置会计账簿
依照法律、行政法规和国家统一的会计制度的规定，监督检查应当设置会计账簿的单位是否设置账簿；设置会计账簿的单位，其设置会计账簿情况是否符合法律、行政法规和国家统一的会计制度的要求；各单位是否存在设置多套账，向不同的使用者提供不同的账的违法行为等。
2． 监督各单位的会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料是否真实、完整
监督检查各单位对实际发生的经济业务事项是否及时办理会计手续，进行会计核算；各单位填制的会计凭证、登记的会计账簿、编制的财务会计报告是否与实际发生的经济业务事项相瘵，是否做到账实相符、账证相符、账账相瘵、账表相符；各单位提供的财务会计报告是否适合法律、行政法规和国家统一的会计制度规定等。
3． 监督各单位的会计核算是否符合《会计法》和国家统一的会计制度的规定
监督检查各单位会计核算的内容是否真实、完整；各单位采用的会计年度、记账本位币、会计处理方法、会计记录文字等是否符合法律、行政法规和国家统一的会计制度规定；各单位对资产、负债、所有者权益、收入、支出、费用、成本、利润的确认、计量、记录和报告是否符合国家统一的会计制度的规定；各单位会计档案保管是否符合法定要求等。
4． 监督各单位从事会计工作的人员是否具备会计从业资格
监督检查各单位从事会计工作的人员是否取得会计从业资格证书并接受管理；会计机构负责人（会计管理人员）是否符合任职条件等。对会计人员资格的监管，是会计监督的必要环节。
此外，国务院财政部门和省、自治区、直辖市人民政府财政部门，依法对注册会计师、会计师事务年和注册会计师协会进行监督、指导。财政部门对会计师事务所出具的审计报告的程序和内容进行监督。
（四）有关部门对有关单位会计资料的监督
《会计法》规定，除财政部门外，审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门依照有关法律、行政法规规定的职责和权限，可以对有关单位的会计资料实施监督检查。有关监督检查部门已经做出的检查结论能够满足其他监管部门履行本部门职责的，其他监督检查部门应当加以利用，避免重复查账。这一规定是为了明确各监督检查部门的职责，减少会计监督工作中的扯皮现象，最终确保《会计法》的贯彻执行。
此外，《会计法》对接受检查的单位和有关监督检查部门做出明确规定：接受监督检查的各单位必须依照有关法律、行政法规的规定，接受有关监督部门依法实施的监督检查，如实提供会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况，不得拒绝、隐匿、谎报；依法对有关单位的会计资料实施监督检查的部门及其工作人员对在监督检查中知悉的国家秘密和商业秘密负有保密义务。
三、 会计工作的社会监督
（一） 会计工作的社会监督的概念
会计工作的社会监督，主要是指由注册会计师及其所在的会计师事务所依法对受托单位的经济活动进行审计，并据实做出客观评价的一种监督形式。此外，单位和个人检举违反《会计法》和国家统一的会计制度规定的行为，也属于会计工作社会监督的范畴。社会监督以其特有的中介性和公正性得到法律的认可，具有很强的权威性、公正性。《会计法》规定，法律、行政法规规定须经注册会计师进行审计的单位，应当向受委托的会计师事务所如实提供会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况。任何单位或者个人不得以任何方式要求或者示意注册会计师及其所在的会计师事务所出具不实或者不当的审计报告。
（二）注册会计师及其所在的会计师事务所业务范围
注册会计师是依法取得注册会计师证书并接受委托从事审计和会计咨询、会计服务业务的执业人员，是社会监督中的重要力量。他们可以承办以下审计业务：
（1） 审查企业财务会计报告，出具审计报告；
（2） 验证企业资本，出具验资报告；
（3） 办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关的报告；
（4） 法律、行政法规规定的其他审计业务。
注册会计师依法执行审计业务出具的报告，具有法律证明效力。注册会计师还可以承办会计咨询、服务业务，包括：设计会计制度，担任会计顾问，提供会计、管理咨询；代理纳税申报，提供税务咨询；代理申请工商登记，拟定合同、章程和其他业务文件；办理投资评估、资产评估和项目可行性研究中的有关业务；培训会计、审计和财务管理人员以及其他会计咨询、服务等。
根据《会计法》的规定，财政部门有权对会计师事务所出具的审计报告的程序和内容进行监督。也就是说，财政部门对注册会计师及其所在的会计师事务所的审计质量进行再监督。
为了发挥社会各方面的力量，鼓励任何单位和个人检举违法会计行为，《会计法》规定，任何单位和个人对违反《会计法》和国家统一的会计制度规定的行为，有权检举。这也属于会计工作社会监督的范畴。
第五节 会计机构和会计人员
会计机构是各单位办理会计事务的职能部门。会计人员是直接从事会计工作的人员。建立、健全会计机构，配备具有从业资格的会计人员，是各单位做好会计工作，充分发挥会计职能的重要保证。
一、 会计机构的设置
《会计法》第三十六条规定：“各单位应当根据会计业务的需要，设置会计机构，或者在有关机构中设置会计人员并指定会计主管人员；不具备设置条件的，应当委托经批准设立从事会计代理记账业务的中介机构代理记账。国有的和国有资产占控股地位或者主导地位的大、中型企业必须设置总会计师。总会计师的任职资格、任免程序、职责权限由国务院规定。”可见，为了科学、合理地组织会计工作，原则上各单位都需要设置专门从事会计工作的职能部门——会计机构。但是，由于各单位的经营和业务规模、会计业务的繁简等情况不一样，各单位有权根据业务需要决定是否设置专门的会计机构。一般而言，一个单位是否需单独设置会计机构，往往取决于以下因素：
1． 单位规模的大小
一个单位的规模，往往决定了这个单位内部职能部门的设置。一般来说，大中型企业和具有一定规模的行政、事业单位以及财务收支数额较大、会计业务较多的社会团体和其他经济组织，都应单独设置会计机构，以便及时组织对本单位各项经济活动和财务收支的核算实行有效的会计监督。
2． 经济业务和财务收支的繁简
经济业务多、财务收支量大的单位，有必要单独设置会计机构，以保证会计工作的效率和会计信息的质量。相反，经济业务简单或财务收支不大的单位，则可以不设置专门的会计机构，但一般应在本单位有关机构中设置专职的会计人员，并指定会计主管人员，以保证本单位的会计工作能够按照法律、行政法规和规章、规范的要求进行。
3． 经营管理的要求
有效的经营管理是以信息的及时准确和全面系统为前提的。一个单位在经营管理上的要求越高，对会计信息的需求也会相应增加，对会计信息系统的要求也越高，从而决定了该单位设置会计机构的必要性。
由此可见，会计机构的设置形式存在以下两种情况：
其一是设置单独的会计机构，即各单位依法设置独立负责会计事务的内部机构。
其二是不设置单独的会计机构，即单位根据自身会计工作的实际需要，不设置单独的会计机构，而是在有关机构中设置专门的会计工作岗位，配备专职的会计人员，并指定会计主管人员，负责办理会计事务，这是会计机构设置的另一种形式。对于不具备设置会计机构条件的单位，应当委托中介机构代理记账。
二、 代理记账
（一） 代理记账的概念
代理记账是指经依法批准设立的从事代理记账业务的社会中介机构接受委托人委托办理会计业务，进行会计核算，实行会计监督，并收取一定劳务报酬的行为。
近年来，由于一些规模较小的企业、事业单位、个体工商户和其他经济组织的大量出现，现有会计人员的数量难以满足不断增长的各类经济组织进行会计核算的需要，另外，由于有些经济组织的经营规模较小，人员不多，不可能也没
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